Методика ведения раздельного учета по НДС в учетной политике

Порядок ведения раздельного учета по НДС вы разрабатываете самостоятельно и закрепляете в учетной политике для целей налогообложения. Разработанную методику вы можете включить непосредственно в текст учетной политики (например, в виде раздела или нескольких пунктов) или оформить отдельным приложением к ней. В учетной политике укажите операции, по которым вы ведете раздельный учет, и в какой форме вы его ведете, например: на субсчетах, открытых к счетам бухгалтерского учета, или в специальных налоговых регистрах. Если у вас есть операции, не облагаемые НДС или облагаемые по нулевой ставке, либо операции с длительным производственным циклом, также опишите порядок распределения «входного» НДС между ними и обычной деятельностью.

1. Как оформить методику ведения раздельного учета по НДС

Методику раздельного учета вы разрабатываете самостоятельно с учетом требований гл. 21 НК РФ и отражаете в учетной политике для целей налогообложения (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Положения о раздельном учете вы можете включить непосредственно в учетную политику, например в виде самостоятельного раздела, или оформить приложением к ней.

Учетная политика для целей налогообложения утверждается приказом или распоряжением руководителя организации (п. 12 ст. 167 НК РФ).

2. Вопросы методики раздельного учета по НДС

В методике отражайте порядок раздельного учета только тех операций, которые встречаются в вашей деятельности:

  • если вы совмещаете облагаемые и необлагаемые операции, в методике опишите порядок раздельного учета таких операций и «входного» НДС по ним (п. 4 ст. 149, п. 4 ст. 170 НК РФ);
  • если вы реализуете с нулевой ставкой НДС товары, работы, услуги, по которым право на вычет возникает при определении налоговой базы, и у вас есть операции, по которым вычет от момента определения налоговой базы не зависит, в методике установите порядок раздельного учета «входного» НДС по этим группам операций (п. 10 ст. 165, п. 6 ст. 166, п. 3 ст. 172 НК РФ);
  • если у вас есть операции с длительным производственным циклом и вы не хотите начислять и уплачивать по ним авансовый НДС, в методике пропишите порядок учета стоимости таких товаров (работ, услуг) и относящегося к ним «входного» НДС (п. 13 ст. 167 НК РФ).

Раздельный учет в методике вы можете организовать на отдельных субсчетах к счетам бухгалтерского учета. Такие субсчета необходимо закрепить в рабочем плане счетов (п. 4 ПБУ 1/2008).

Также для учета всех или только некоторых операций вы можете разработать специальные налоговые регистры. В этом случае форму регистров и порядок их ведения закрепите в приложениях к учетной политике.

2.1. Как разработать методику раздельного учета по облагаемым и необлагаемым операциям

Если вы совмещаете облагаемые и необлагаемые операции, то в методике рекомендуем закрепить:

  • порядок раздельного учета облагаемых и необлагаемых операций. Укажите, где вы будете вести учет: на субсчетах или в отдельных регистрах. Если раздельный учет вы организуете на базе бухучета, перечислите субсчета, где будет учитываться стоимость облагаемых и необлагаемых операций. Например, вы можете открыть субсчета второго порядка к субсчету 90-1 «Выручка» счета 90 «Продажи»:

— 90-1-1 — «Выручка от реализации операций, облагаемых НДС»;

— 90-1-2 — «Выручка от реализации операций, освобожденных от НДС».

Если учет вы хотите вести в налоговых регистрах, установите их форму и порядок ведения;

  • порядок учета «входного» НДС по облагаемым и необлагаемым операциям. Разработанная вами система должна позволить раздельно учитывать НДС по приобретаемым товарам (работам, услугам), которые вы (п. 4 ст. 170 НК РФ):

— полностью используете для операций, облагаемых НДС;

— полностью используете для необлагаемых операций;

— используете как в облагаемых, так и в необлагаемых операциях.

Например, в методике вы можете предусмотреть субсчета второго порядка к субсчетам счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» для учета «входного» НДС:

— по товарам (работам, услугам, имущественным правам), приобретенным для использования в операциях, облагаемых НДС;

— по товарам (работам, услугам, имущественным правам), приобретенным для использования в необлагаемых операциях;

— подлежащего распределению (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Если раздельный учет вы ведете в специальных налоговых регистрах, то в методике утвердите форму регистров и порядок их ведения;

  • будете ли вы применять правило 5 процентов (п. 4 ст. 170 НК РФ). Если вы его применяете, рекомендуем определить также:

— порядок формирования расчетных показателей для применения правила — суммы расходов на необлагаемые операции и общей суммы расходов. Для этого вы можете, например, предусмотреть субсчета второго порядка к субсчету 90-2 счета 90 и к субсчету 91-2 счета 91;

— форму бухгалтерской справки (иного документа), в которой вы будете отражать проверку выполнения правила;

  • порядок расчета пропорции для распределения «входного» НДС по товарам (работам, услугам), которые используются как для облагаемых, так и для необлагаемых операций. В том числе рекомендуем определить форму бухгалтерской справки (иного документа), в которой вы будете отражать расчет такой пропорции.

2.2. Как разработать методику раздельного учета при наличии операций, облагаемых по нулевой ставке

При наличии операций, облагаемых по нулевой ставке НДС, по которым вычет применяется на момент определения налоговой базы (например, экспорт сырьевых товаров), в методике рекомендуем определить:

  • порядок учета «входного» НДС:

— по операциям, по которым вычеты применяются на момент определения налоговой базы;

— по прочим операциям (реализации на внутреннем рынке, экспорту несырьевых товаров и т.п.);

— по общехозяйственным и иным расходам, которые нельзя однозначно отнести ни к одной из указанных групп.

Определите, где вы будете вести такой учет. Как правило, его организуют на субсчетах второго порядка, открытых к субсчетам счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».

Вы также можете разработать специальные регистры учета и вести учет в них (их форму и порядок ведения закрепите в приложениях к учетной политике);

  • порядок распределения «входного» НДС с общехозяйственных и иных подобных расходов между операциями, по которым вычеты применяются при определении налоговой базы, и иной деятельностью. Например, долю вычетов вы можете определять пропорционально доле выручки по таким операциям в общем объеме выручки за квартал или пропорционально объему продукции (работ, услуг). Вы можете выбрать любой удобный для вас способ распределения.

Рекомендуем определить в методике:

  • счета (субсчета) или налоговые регистры, где вы будете аккумулировать данные для расчета пропорции. Например, если вы экспортируете сырьевые товары и «входной» НДС распределяете пропорционально доле выручки от экспортных операций в общем объеме выручки за квартал, вы можете открыть субсчета второго порядка к субсчету 90-1 «Выручка» счета 90 «Продажи»;
  • утвердить форму бухгалтерской справки (иного документа), в которой вы по итогам квартала будете проводить расчет пропорции.

В аналогичном порядке вы можете определять долю вычетов, которые относятся к конкретной экспортной операции.

2.3. Как разработать методику раздельного учета при наличии операций с длительным производственным циклом

В методике раздельного учета по операциям с длительным производственным циклом рекомендуем определить:

  • порядок раздельного учета выручки от операций с длительным производственным циклом и от других операций.

Раздельный учет вы можете организовать, например, на субсчетах второго порядка к субсчету 90-1 «Выручка» счета 90 «Продажи».

Если учет вы хотите вести в налоговых регистрах, то установите их форму и правила их ведения;

  • порядок раздельного учета «входного» НДС, который относится к операциям с длительным циклом и к прочим операциям. Укажите субсчета второго порядка к субсчетам счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», на которых вы организуете такой учет, или определите форму и порядок ведения налоговых регистров;

порядок распределения «входного» НДС с общехозяйственных и иных подобных расходов между операциями с длительным циклом и прочими операциями (пропорционально выручке, пропорционально себестоимости и т.п.).