НДС при реорганизации организации

Правопреемник реорганизованной организации может возместить суммы НДС, не возмещенные до реорганизации, а также подтвердить «нулевую» ставку по экспортной поставке, которая состоялась до реорганизации. При реорганизации есть особенности в части вычетов НДС. Причем в некоторых случаях они зависят от того, в какой форме происходит реорганизация. При передаче правопреемнику имущества и имущественных прав реорганизуемой организации НДС начислять не нужно.

1. НДС при передаче имущества и имущественных прав правопреемнику

При передаче правопреемнику имущества и имущественных прав реорганизуемой организации НДС не начисляется. Такая передача не признается объектом обложения по НДС (пп. 2 п. 3 ст. 39, пп. 1, 7 п. 2 ст. 146 НК РФ).

При этом восстанавливать ранее принятый к вычету НДС по таким объектам не нужно (п. 8 ст. 162.1, пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Однако, если полученные объекты правопреемник затем будет использовать для не облагаемых НДС операций, налоговые органы могут потребовать восстановить налог. Такую позицию поддерживает Минфин России (Письма от 03.05.2018 N 03-07-11/29894, от 05.04.2017 N 03-07-11/20201).

Тем не менее, если у вас как у правопреемника возникнет спор с проверяющими, есть шанс, что он разрешится в вашу пользу, поскольку такой обязанности для правопреемников Налоговый кодекс РФ не предусматривает (Письмо ФНС России от 08.11.2016 N СД-4-3/21123, Определение Верховного Суда РФ от 17.10.2014 N 307-КГ14-1534, Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 23.03.2016 N Ф02-1379/2016).

2. Вычет НДС с полученного аванса при реорганизации

Если организация до своей реорганизации не приняла к вычету НДС с полученного аванса, то это может сделать ее правопреемник. Применение такого вычета зависит от того, в какой форме была проведена реорганизация.

При слиянии, присоединении, разделении, преобразовании исчисленный и уплаченный с аванса НДС правопреемник реорганизованной организации может принять к вычету (п. п. 3, 4 ст. 162.1 НК РФ):

  • после реализации товаров (работ, услуг), в счет отгрузки которых получен аванс;
  • после возврата покупателю аванса и отражения в учете данных операций — в случае расторжения или изменения условий договора.

При реорганизации в форме выделения правопреемства налоговых обязательств не возникает (п. 8 ст. 50 НК РФ).

Однако если реорганизуемая организация переводит долг по отгрузке, в счет которой был получен аванс, на правопреемника, то после перевода долга она может принять к вычету исчисленный и уплаченный НДС с такого аванса (п. 1 ст. 162.1 НК РФ).

Правопреемник в таком случае должен увеличить свою налоговую базу по НДС на сумму авансовых платежей, полученных от реорганизованной организации (п. 2 ст. 162.1 НК РФ).

Затем он может принять к вычету исчисленный НДС (п. 4 ст. 162.1 НК РФ):

  • после даты реализации соответствующих товаров (работ, услуг);
  • после возврата покупателю аванса и отражения в учете данных операций — в случае расторжения или изменения условий договора.

Заявить вычет при возврате суммы аванса покупателю независимо от формы реорганизации можно не позднее года с момента возврата аванса (п. 4 ст. 162.1 НК РФ).

3. Вычет «входного» НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) при реорганизации

Если организация до своей реорганизации не предъявила к вычету НДС, предъявленный поставщиком (подрядчиком) или уплаченный при ввозе товаров на территорию РФ, то это может сделать ее правопреемник. При этом не имеет значения, в какой форме происходит реорганизация (п. 5 ст. 162.1 НК РФ).

Основаниями для вычета будут (п. п. 5, 7 ст. 162.1 НК РФ):

  • счет-фактура продавца на имя реорганизованной организации или на имя правопреемника;
  • документ, подтверждающий перечисление налога продавцу реорганизованной организацией или правопреемником.

Если документы оформлены на реорганизованную организацию, достаточно их копий.

4. Возмещение НДС при реорганизации

Возместить НДС, который не был возмещен до реорганизации, правопреемник может в общем порядке независимо от формы реорганизации (п. 9 ст. 162.1 НК РФ).

5. «Экспортный» НДС при реорганизации

Если организация до реорганизации не подтвердила обоснованность применения ставки 0% по экспортной отгрузке, то это может сделать ее правопреемник в общем порядке, предусмотренном для всех экспортеров. При этом подтверждающие документы могут быть оформлены на имя реорганизованной организации (п. 9.1 ст. 165 НК РФ).

Отличие будет только в дате, на которую нужно пересчитать НДС по ставке 10% или 18%, если срок для подтверждения «нулевой» ставки истек после реорганизации, а документы не собраны.

В этом случае налог нужно рассчитать не на дату отгрузки товаров, а на дату завершения реорганизации (п. 9 ст. 167 НК РФ):

  • для всех случаев реорганизации, кроме присоединения, — дату государственной регистрации вновь возникшей организации;
  • для реорганизации в форме присоединения — дату внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности присоединяемой организации.

Пример определения момента исчисления НДС по неподтвержденному экспорту после реорганизации

Организация «Альфа» в январе отгрузила продукцию на экспорт.

Впоследствии организация «Альфа» была реорганизована в форме разделения. Правопреемником по обязательствам, связанным с исполнением условий экспортного контракта, является организация «Бета». Процесс реорганизации завершен 26 июня этого же года.

В июле истек срок для подтверждения ставки 0% по экспортной поставке, подтверждающие документы не собраны.

Таким образом, на дату завершения реорганизации — 26 июня — организация «Бета» обязана исчислить НДС по ставке 18% (10%) со стоимости реализованной продукции.