Учет долговых обязательств при налогообложении прибыли

Доходами и расходами по долговым обязательствам являются проценты, которые должник выплачивает кредитору. Сумма основного долга (как при выдаче, так и при возврате займа) доходом (расходом) не является. При методе начисления проценты учитываются в доходах (расходах) ежемесячно, а при кассовом методе — на дату зачисления (списания) денежных средств либо на момент передачи имущества.

1. Что понимается под долговыми обязательствами

Под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские счета и вклады, а также иные заимствования вне зависимости от способа их оформления (п. 1 ст. 269 НК РФ). В том числе долговые обязательства могут быть оформлены ценными бумагами (пп. 10 п. 1 ст. 251, пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Не являются долговыми обязательствами, в частности, банковская гарантия, аккредитив.

2. Как учесть доходы и расходы по долговым обязательствам при налогообложении прибыли

Доходы по долговым обязательствам — это проценты, которые кредитор (заимодавец, вкладчик и пр.) получает от должника (п. 6 ст. 250, п. 1 ст. 269 НК РФ). Порядок учета доходов в виде процентов зависит от того, какой метод учета вы применяете, а также от вида долгового обязательства.

Не возникает дохода (пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ):

  • у кредитора при получении денежных средств (иного имущества) в счет погашения основной суммы долга;
  • у должника при получении самого займа (денежных средств, иного имущества).

Расходы по долговым обязательствам — это проценты, которые должник (заемщик, банк, принявший деньги во вклад, и др.) выплачивает кредитору (пп. 2 п. 1 ст. 265, п. 1 ст. 269 НК РФ). Порядок учета расходов в виде процентов зависит от того, какой метод учета вы применяете, а также от вида долгового обязательства. Важно: не всегда выплаченные проценты вы вправе списать в расходы в полной сумме (ст. 269, п. 8 ст. 270 НК РФ).

Не являются расходом денежные средства и иное имущество, которые (п. 12 ст. 270 НК РФ):

  • кредитор передает должнику по договору кредита, займа (иному долговому обязательству);
  • должник передает кредитору в счет погашения основной суммы долга.

2.1. Как учесть доходы в виде процентов по долговым обязательствам для целей налога на прибыль

Доходом кредитора по долговому обязательству являются проценты, которые выплачивает должник. Начисленные проценты включите во внереализационные доходы (п. 6 ст. 250 НК РФ).

Момент признания процентов в доходах зависит от метода учета.

При методе начисления доход вы признаете в том периоде, к которому он относится. Дата фактического получения дохода значения не имеет. Если срок действия долгового обязательства приходится более чем на один отчетный (налоговый) период, проценты вы должны признавать в доходах на конец каждого месяца. А в месяце, когда договор прекратил действие (в том числе при досрочном расторжении), — на дату прекращения договора. Это следует из п. п. 1, 6 ст. 271, п. п. 3, 4 ст. 328 НК РФ.

При кассовом методе поступившие от заемщика проценты отразите в доходах на дату их фактического зачисления на счет в банке, а при ином способе погашения — на момент такого погашения (например, при получении имущества) (п. 2 ст. 273 НК РФ).

Размер дохода в виде процентов, как правило, вы определяете исходя из их фактической ставки по договору (п. 1 ст. 269 НК РФ).

Проценты по контролируемым сделкам признаются доходом по общим правилам, если ставка процента выше минимального значения интервала, установленного п. 1.2 ст. 269 НК РФ. В остальных случаях проценты по контролируемым сделкам признаются доходом по рыночной ставке, определенной по правилам разд. V.1 НК РФ (п. 1.1 ст. 269 НК РФ).

2.2. Как учесть расходы в виде процентов по долговым обязательствам

Расходом должника по долговому обязательству являются проценты, выплачиваемые кредитору, при условии, что заемные средства были использованы в деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252, пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ).

По общему правилу проценты учитываются во внереализационных расходах в полной сумме (пп. 2 п. 1 ст. 265, п. 1 ст. 269 НК РФ).

В особом порядке в расходы принимаются проценты:

  • по контролируемой задолженности. Такие проценты могут включаться в расходы исходя из предельных размеров. Сверх предельного размера проценты учесть нельзя, они приравниваются к выплаченным дивидендам (п. п. 5, 6 ст. 269, п. 8 ст. 270 НК РФ);
  • по контролируемым сделкам. Их вы можете признать в расходах в полном объеме, если ставка процента меньше максимального значения интервала, установленного п. 1.2 ст. 269 НК РФ. В остальных случаях проценты по контролируемым сделкам признаются расходом по рыночной ставке, определенной по правилам разд. V.1 НК РФ (п. 1.1 ст. 269 НК РФ).

Момент признания процентов в расходах зависит от метода учета.

При методе начисления. Если срок действия долгового обязательства приходится более чем на один отчетный (налоговый) период, проценты вы должны признавать в расходах на конец каждого месяца. А в месяце, когда договор прекратил действие (в том числе при досрочном расторжении), — на дату прекращения договора. Это следует из п. 8 ст. 272, п. п. 3, 4 ст. 328 НК РФ.

При кассовом методе. Проценты, выплаченные по долговому обязательству, вы отразите в расходах на дату их фактического списания со счета в банке, а при ином способе погашения — на момент погашения (например, на момент передачи имущества) (пп. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ).